Diritto di superfice: quando può essere iscritto tra le immobilizzazioni materiali?

In materia di determinazione del reddito d'impresa ed in applicazione del principio di derivazione, il costo una tantum per la costituzione di un diritto di superficie a tempo determinato che possa ritenersi “accessorio” al costo del fabbricato, rientrando in sostanza tra gli oneri che l'impresa deve sostenere affinché l'immobilizzazione possa essere utilizzata, può essere iscritto nello stato patrimoniale tra le immobilizzazioni materiali, alla voce B.II. 1) “terreni e fabbricati”, e patrimonializzato unitamente al costo sostenuto per la realizzazione del fabbricato cui si riferisce, con ammortamento omogeneo a quest'ultimo.

Ad affermarlo è la sentenza n. 29344 del 7 ottobre 2022 con cui la Cassazione rigetta la posizione dell'Agenzia delle Entrate secondo la quale il costo sostenuto per l'acquisto del diritto deve essere iscritto in una autonoma voce dello stato patrimoniale, ovvero tra le “immobilizzazioni immateriali” (B.I.7), con la conseguenza che il relativo importo deve essere ammortizzato autonomamente ed è pertanto deducibile in base ad un autonomo piano di ammortamento, secondo la durata (sessanta anni, nella fattispecie) della concessione del diritto reale parziario. Nella fattispecie le aree in cui sorgono i fabbricati, inizialmente utilizzate in forza di una concessione amministrativa, con possibilità di edificare sopra di esse edifici strumentali all'attività siderurgica svolta dall'istante, erano state, a seguito di un processo di sdemanializzazione, conferite a una s.p.a. L'istante si era quindi vista costretta, per continuare ad utilizzare lo stabilimento, a stipulare un contratto avente ad oggetto la costituzione di un diritto di superficie in tutto e per tutto equivalente alla precedente concessione e intrinsecamente funzionale allo sfruttamento dei suddetti fabbricati.

Per la Cassazione, l'inclusione del costo del diritto di superficie tra le immobilizzazioni materiali di cui alla voce B.II.1 “terreni e fabbricati” (piuttosto che tra le immobilizzazioni immateriali “altre” di cui alla voce B.I.7) è corretta se il medesimo corrispettivo può ritenersi computabile nel “costo di acquisto” dell'immobilizzazione.

In conclusione, deve pertanto ritenersi che il costo del diritto di superficie, nel caso di specie, può essere legittimamente incluso tra le immobilizzazioni materiali ed assoggettato ad ammortamento omogeneo a quello di realizzazione del fabbricato.